Diplomatik İstisna
DİPLOMATİK İSTİSNA UYGULAMASINDA YAPILAN SON DÜZENLEME
I-Giriş:
Türk Katma Değer Vergisi Sistemi, mal ve hizmetlerin üretiminden başlayarak tüketimine kadar tüm safhalarda uygulanan ve her safhada yaratılan katma değeri vergileyen bir yapıya sahiptir. Bu işleyiş her safhada hesaplanan vergiden, katma değer yaratılmasıyla ilgili alım ve giderler için ödenen KDV’nin indirilmesiyle sağlanmaktadır. Bu durum ekonomide üretim ve tüketim sürecine giren her mal ve hizmet için geçerlidir. Ancak Katma Değer Vergisi Kanunumuzda gerek ekonomik gerekse sosyo-kültürel amaçlarla bazı işlemlerin KDV’den istisna tutulması öngörülmüştür. İşte bu kapsamda 3065 sayılı KDVK’nın 15. maddesi “Diplomatik İstisnalar” başlığı altında bir takım kuruluşlar için yapılan teslim ve hizmetler için KDV istisnası uygulanmasını öngörmektedir.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu uygulamasına yönelik olarak 05 Aralık 2009 cumartesi günü 27432 sayılı resmi gazetede yayımlanan 113 seri nolu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği ile diplomatik ististisnanın uygulanmasına yönelik yeni düzenleme yapılmıştır. Bu yazımızın ilerleyen bölümlerinde bu konuda yapılan yeni düzenleme ele alınarak eski ve yeni uygulama karşılaştırılarak irdelenecektir.
II- Yasal Düzenleme:
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 1/1. maddesinde “Türkiye’de yapılan ticari, sınai, zira faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetler katma değer vergisine tabi olduğu hüküm altına alınmıştır.
KDV Kanununun dürdüncü bölümün diplomatik istisna başlıklı 15 maddesinde ise;
1-Aşağıdaki teslim ve hizmetler vergiden müstasnadır.
a) Karşılıklı olmak kaydıyla, yabancı devletlerin Türkiye'deki diplomatik temsilciliklerine, konsolosluklarına ve bunların diplomatik haklara sahip mensuplarına yapılan teslim ve hizmetler,
b) Uluslararası anlaşmalar gereğince vergi muafiyeti tanınan uluslararası kuruluşlara ve bunların mensuplarına yapılan teslim ve hizmetler,
2- Bu istisnanın uygulanmasına ilişkin usul ve esaslar ile istisnanın uygulanacağı
asgari miktarları tespite Maliye Bakanlığı yetkilidir
Aynı Kanunun 32. maddesi ile 11,13,14 ve 15. maddeleri uyarınca vergiden istisna edilmiş bulunan işlemlerle ilgili fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisi mükelleflerin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanacak katma değer vergisinden indirileceği, vergiye tabi işlemlerin mevcut olmaması veya hesaplanan verginin indirilecek vergiden az olması hallerinde indirilmeyen katma değer vergisinin Maliye Bakanlığı’nca belirlenecek esaslar çerçevesinde bu işlemi yapanlara iade olunacağı hüküm altına alınmıştır.
KDVK’nın 15. maddesi, uluslar arası ilişkiler çerçevesinde diplomatik istisna uygulamasını öngörmektedir. İlgili maddede istisnaya ilişkin usul ve esasların belirlenmesi konusunda Maliye Bakanlığı’na yetki verilmiştir. Maliye Bakanlığı bu yetkisini muhtelif tebliğlerde kullanmıştır. Karşılıklı olmak kaydıyla yabancı devletlerin Türkiye’deki diplomatik temsilciliklerine, konsoloslukları ile uluslararası anlaşmalar gereğince vergi muafiyeti tanınan uluslararası kuruluşlara yapılan teslim ve hizmetlere 60 Seri No.lu KDV Genel Tebliğindeki, bunların vergi muafiyetine sahip mensuplarına yapılan teslim ve hizmetlere ise 103 Seri No.lu KDV Genel Tebliği çerçevesinde yürütülmektedir.
Maliye Bakanlığınca bugüne kadar diplomatik istisna uygulamasına ilişkin usul ve esaslar hakkında yapılan düzenlemeler özet olarak aşağıda belirtildiği gibidir.
07.02.1997 tarih ve 22901 Sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 60 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinde yer alan diplomatik istisna uygulamasına ilişkin usul ve esaslar;
İstisnadan T.C.nin taraf olduğu anlaşmalar gereğince vergi muafiyeti tanınan uluslararası kuruluşlar ve karşılıklı olmak kaydıyla yabancı devletlerin Türkiye’deki diplomatik temsilcilikleri, konsoloslukları ile bunların diplomatik statüye haiz bulunan diplomatik misyon şefleri, meslekten konsolosluk memurları faydalanabileceklerdir.
İstisna uygulanacak ülkeler ile istisna kapsamına girecek mal ve hizmetler Dışişleri ve Maliye Bakanlıklarınca müştereken belirlenecek ve Dışişleri Bakanlığı’nca temsilciliklere istisnadan faydalanacakları mal ve hizmetleri gösteren bir belge verilecektir.
Ancak, akaryakıt teslimleri için bu Tebliğde öngörülen usul ve esaslar geçerli değildir.
Gerçek usulde vergilendirilen katma değer vergisi mükelleflerin tamamı istisna kapsamında satış yapabileceklerdir.
Karşılıklılık ilkesi çerçevesinde asgari harcama limitleri Dışişleri Bakanlığı’nca belirlenecek ve bu miktar istisna belgesinde belirtilecektir.
Diplomatik istisna kapsamında yapılacak mal ve hizmet alımları, söz konusu istisna belgesine dayanılarak katma değer vergisiz olarak yapılacaktır. Dolayısıyla satıcılar tarafından kendilerine ibraz edilen istisna belgeleri incelenerek, satın alınmak istenilen mal ve hizmetlerin istisna kapsamına girip girmediği tespit edilecek, kapsama giren mal ve hizmetlerin satışında düzenlenen faturada katma değer vergisi hesaplanmayacak ve alıcıdan tahsil edilmeyecektir. Bu satışlar için düzenlenen faturaya, alıcı adı ve adresinin yanı sıra uyruğu, belgenin tarih ve numarası ve kimlik kartının numarası yazılacaktır.
6.12.2006 tarih ve 26388 Sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 103 seri numaralı Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinde yer alan diplomatik istisna uygulamasına ilişkin usul ve esaslar;
Buna göre, Türkiye Cumhuriyeti'nin taraf olduğu anlaşmalar gereğince vergi muafiyeti tanınan uluslararası kuruluşlar ve karşılıklı olmak kaydıyla yabancı devletlerin Türkiye'deki diplomatik temsilcilikleri, konsoloslukları ile bunların diplomatik statüye haiz bulunan diplomatik misyon şefleri, diplomasi memurları, konsolosluklarda görevli misyon şefleri, meslekten konsolosluk memurları ile servis pasaportu hamili olan ve Dışişleri Bakanlığınca II. sınıf kimlik kartı verilen teknik ve idari personele KDV’nden istisna belgesi yerine, Dışişleri Bakanlığı tarafından üzerinde Dışişleri Bakanlığının logosu ve "KDV Muafiyet Kartı" ibaresi yer alan bir banka kartı verilecektir.
İstisna kapsamındaki alışlar münhasıran bu kart kullanılarak yapılacaktır. Mal bedelinin nakit, çek, havale diğer herhangi bir yolla ödenmesi halinde istisna uygulanmayacaktır. Söz konusu banka kartları Türkiye’nin diplomatik temsilcilik mensuplarına mal ve hizmetler itibariyle sınırlama getiren ülkelerin Türkiye’deki diplomatik misyon mensuplarına değil bütün mal ve hizmetlerde KDV istisnası sağlayan ülkelerin mensuplarına verilecektir. Bu kartlar, karşılıklılık ilkesine göre, ülkeler itibariyle Dışişleri Bakanlığınca belirlenen limitleri ihtiva edecektir. Söz konusu limitler de, 1 yıl içinde yapılan alımlar için geçerli olacak ve yıl sonunda kullanılmayan miktar sıfırlanacaktır. İstisna kapsamında satın alınmak istenilen mal ve hizmetler için düzenlenen faturada katma değer vergisi hesaplanmayacak ve alıcıdan tahsil edilmeyecektir.
KDV Kanununun uygulamasına ilişkin olarak 05 Aralık 2009 cumartesi günü 27432 sayılı resmi gazetede yayımlanan 113 seri nolu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği ile diplomatik ististisnanın uygulanmasına yönelik yeni düzenleme ile 1/1/2010 tarihinden itibaren 103 Seri No.lu KDV Genel Tebliği yürürlükten kaldırılmıştır.
Yapılan son düzenleme ile yabancı ülkelerin Türkiye’deki diplomatik temsilcilikleri ve konsolosluklarının resmi alımlarında istisna uygulamasına 60 Seri No.lu KDV Genel Tebliğindeki açıklamalar çerçevesinde devam edilecek olup temsilcilik ve konsoloslukların sözü edilen Tebliğin (1) numaralı bölümünde belirtilen mensuplarına (diplomatik misyon şeflerine, diplomasi memurlarına, konsolosluklarda görevli misyon şeflerine, meslekten konsolosluk memurlarna, karşılıklılık ilkesi çerçevesinde, servis pasaportu hamili olan ve Dışişleri Bakanlığı'nca II. sınıf kimlik kartı verilen teknik ve idari personele) yapılacak teslimlerde ise istisna uygulamasının 1/1/20010 tarihinden geçerli olmak üzere aşağıdaki şekilde yürütülmesi uygun görülmüştür.
Kapsam
-Karşılıklı olmak kaydıyla yabancı devletlerin Türkiye'deki diplomatik temsilcilik ve konsoloslukların vergi muafiyetine sahip diplomatik misyon şefleri, diplomasi memurları, konsolosluklarda görevli misyon şefleri, meslekten konsolosluk memurlarına,
-Karşılıklı olmak kaydıyla servis pasaportu hamili olan ve Dışişleri Bakanlığınca II. sınıf kimlik kartı verilen teknik ve idari personel ile
-Türkiye Cumhuriyeti'nin taraf olduğu uluslararası anlaşmalar gereğince vergi muafiyeti tanınan uluslararası kuruluşların mensuplarına
yapılan ve bedeli KDV dahil en az 50 TL olan (elektrik, su ve telekomünikasyon harcamalarında 50 TL şartı aranmaz) teslim ve hizmetlere, KDV Kanununun 15 inci maddesinde yer alan istisna aşağıdaki usul ve esaslar çerçevesinde uygulanacaktır.
Dışişleri Bakanlığı, karşılıklılık ilkesini gözeterek, her ülke itibariyle geçerli olacak yıllık kişisel harcamaların üst sınırı ile Türkiye Cumhuriyeti misyon mensuplarına kişisel mal ve hizmet alımlarında 50 TL’den yüksek alt limit uygulayan ülke temsilcilik mensupları için alt sınırı tespit edecek ve bu miktarı ilgili temsilciliğe bildirecektir. Dışişleri Bakanlığı, bu tespiti uluslararası kuruluşların vergi muafiyetine haiz mensupları için de yapacaktır. Dışişleri Bakanlığı tarafından bu bilgiler ülke/uluslararası kuruluş ve kişi bazında Gelir İdaresi Başkanlığına da iletilecektir. Bu bilgilerde herhangi bir değişiklik olması halinde bu değişiklikler, Dışişleri Bakanlığı tarafından, uygulamanın aksamasına neden olmayacak bir sürede Gelir İdaresi Başkanlığına bildirilecektir.
Diplomatik İstisna Kapsamındaki Teslim ve Hizmetler
Türkiye’deki diplomatik misyonlar ve konsolosluklar ile uluslararası kuruluşların vergi muafiyetine sahip mensupları, KDV’ye tabi her türlü mal ve hizmeti KDV ödeyerek satın alacaklardır.
Bu çerçevede, diplomatik misyonlar ve konsolosluklar ile uluslararası kuruluşların vergi muafiyetine sahip mensuplarına satış yapan KDV mükellefleri, düzenledikleri fatura ve benzeri belgelerde (fatura düzenleme sınırının altında kalsa bile bu kapsamdaki satışları için fatura düzenlenmesi gerekmektedir) yabancı misyona tabi kişinin adı-soyadını, Dışişleri Bakanlığınca düzenlenen yabancı misyon personel kimlik kartının numarasını veya yabancılara mahsus kimlik numarasını yazacaklardır. Bu bilgilerin yer almadığı fatura ve benzeri belgeler iade talebine konu olmayacaktır. Ancak elektrik, su ve telekomünikasyon harcamalarına ait belgelerde yabancı misyon personel kimlik kartının numarası veya yabancılara mahsus kimlik numarası aranılmayacaktır.
Bu fatura ve benzeri belgelerde teslim ve hizmet bedeline ait hesaplanan ve usulü dairesinde gösterilen KDV alıcıdan tahsil edilecektir.
Akaryakıt, doğalgaz, motorlu taşıt ve taşınmaz alımlarında ise eskiden olduğu gibi takrir yönteminin uygulanmasına devam edilecektir.
Öte yandan, diplomatik misyonlar ve konsolosluklar ile uluslararası kuruluşların resmi alımlarında KDV istisna uygulaması için 60 Seri No.lu KDV Genel Tebliğindeki düzenlemeler geçerli olduğundan, söz konusu misyonların resmi mal ve hizmet alımlarında istisnadan yararlanmaları amacıyla Dışişleri Bakanlığınca düzenlenen “Katma Değer Vergisi ve Özel İletişim Vergisi Diplomatik İstisna Belgesi” ile yaptıkları alışverişlere ilişkin mevcut uygulamaya devam edilecektir.
İade Uygulaması
Diplomatik misyonlar ve konsolosluklar ile uluslararası kuruluşların mensuplarından bedeli KDV dahil en az 50 TL (veya karşılıklılık ilkesi çerçevesinde tespit edilen daha yüksek alt limit) olan mal ve hizmetlere ait alış sırasında ödedikleri KDV’nin iadesini talep edenler; içinde bulundukları takvim yılının üçer aylık dönemleri itibariyle gerçekleşen harcamalarına ait fatura ve benzeri belgeleri, Dışişleri Bakanlığı ile Gelir İdaresi Başkanlığının internet sitelerinde örneği yer alan bildirim formuna ekleyerek takip eden ayda mensup oldukları temsilciliğin belirleyeceği süre içinde bu temsilciliğe vereceklerdir. Elektrik, su ve telekomünikasyon harcamalarında bedel 50 TL’yi geçmese dahi bu harcamalara ilişkin belgeler bu bildirim formuna eklenecektir.
Diplomatik misyonlar ve konsolosluklar ile uluslararası kuruluşlar, mensuplarından aldıkları bu formları, aynı ayın sonuna kadar resmi bir yazı ekinde bulundukları yer Vergi Dairesi Başkanlığının, Vergi Dairesi Başkanlığı bulunmayan illerde Defterdarlığın yetkilendirdiği (Dışişleri Bakanlığı ile Gelir İdaresi Başkanlığının internet sitelerinde belirtilen) vergi dairesine intikal ettireceklerdir. Diplomatik misyonlar ve konsolosluklar ile uluslararası kuruluşlar, bildirim formlarının vergi dairelerine zamanında verilebilmesine yönelik gerekli tedbirleri alacaklardır.
Formların, vergi dairesine öngörülen süre geçtikten sonra verilmesi/gönderilmesi halinde, değerlendirme ve iade işlemi bir sonraki üç aylık dönem itibariyle yapılacaktır.
İçinde bulunulan yılın üç aylık bir döneminde mal ve hizmet alımlarına ait KDV’nin iadesi için form verilmediği veya bazı harcamalar verilen formlara dahil edilmediği taktirde, bu harcamaların cari yılı geçmemek kaydıyla izleyen dönemlerde verilecek formlara dahil edilmesi mümkündür.
Misyon mensubunun yıl içinde göreve başlaması halinde, yararlanacağı istisna tutarı göreve başladığı ay tam olarak dikkate alınarak kıst olarak hesaplanacaktır.
Vergi Dairelerince Yapılacak İşlemler
Vergi dairesi, formu veren misyon için Dışişleri Bakanlığının karşılıklılık ilkesine göre belirlediği yıllık harcama sınırı çerçevesinde gerçekleşen mal ve hizmet alımları sırasında ödenen KDV’ye ilişkin fatura ve benzeri belgeleri, yukarıdaki hususlar çerçevesinde değerlendirecektir. Vergi dairesi iade işlemlerini, formların intikal ettiği tarihten itibaren en geç 30 gün içinde sonuçlandırarak, iade tutarını ilgili kişinin banka hesabına aktaracaktır.
Bildirime ekli fatura ve benzeri belgelerin sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge olduğu inceleme raporu ile tespit edilmişse, bu belgelerde gösterilen KDV tutarlarıyla sınırlı olmak üzere iade talebi yerine getirilmeyecektir.
İadenin ilgili olduğu yıl ile bir önceki yıl içinde haklarında sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenlediği konusunda vergi inceleme raporu bulunanlardan alım yapılmışsa, bu satıcılardan alınan belgelerde gösterilen KDV tutarları ile sınırlı olmak üzere, iade talepleri yerine getirilmeyecek ve söz konusu belgelerin gerçek olup olmadığı 3 ay içinde vergi dairesince tespit edilecek ve olumlu sonuçlanması halinde iade yerine getirilecektir.
Bu durumlar, gerekçesiyle birlikte talep sahibine ve Gelir İdaresi Başkanlığına bildirilecektir.
Yukarıdaki yasal düzenlemeye baktığımızda iki farklı gruba istisna getirildiği görülmektedir. Şöyleki birinci grup Türkiye'deki diplomatik temsilciliklere, konsolosluklara Uluslararası anlaşmalar gereğince vergi muafiyeti tanınan uluslararası kuruluşlara ikinci grup ise bunların mensuplarıdır.
Buna göre söz konusu Tebliğ ile yapılan düzenleme çerçevesinde Türkiye’deki diplomatik misyonlar ve konsolosluklar ile uluslararası kuruluşların vergi muafiyetine sahip mensupları, KDV’ye tabi her türlü mal ve hizmeti KDV ödeyerek satın alacaklardır. Daha sonra mal ve hizmet alımları sırasında ödedikleri KDV’yi mensubu olduğu temsilcilik aracılığı ile talep edileceği ve iade alınacağı hüküm altına alınmıştır.
Bilindiği üzere 103 seri nolu tebliğde Türkiye’deki diplomatik misyonlar ve konsolosluklar ile uluslararası kuruluşların vergi muafiyetine sahip mensupları,mal ve hizmet tesliminde düzenlenen faturada katma değer vergisi hesaplanmıyor ve alıcıdan tahsil edilmeyen ve satıcı tarafından yüklenilen KDV öncelikle indirim yoluyla indirim yoluyla giderilmeyen kısmın ise iadesini almaktaydı ancak 1/1/2010 tarihinden itibaren 103 Seri No.lu KDV Genel Tebliği yürürlükten kaldırılmıştır.
Öte yandan Yabancı ülkelerin Türkiye’deki diplomatik temsilcilikleri ve konsolosluklarının resmi alımlarında istisna uygulamasına 60 Seri No.lu KDV Genel Tebliğindeki açıklamalar çerçevesinde devam edileceği unutulmamalıdır.
III- SONUÇ:
Yapılan son düzenleme ile yabancı ülkelerin Türkiye’deki diplomatik temsilcilikleri ve konsolosluklarının resmi alımlarında istisna uygulamasına 60 Seri No.lu KDV Genel Tebliğindeki açıklamalar çerçevesinde devam edilecek olup temsilcilik ve konsoloslukların sözü edilen Tebliğin (1) numaralı bölümünde belirtilen mensuplarına (diplomatik misyon şeflerine, diplomasi memurlarına, konsolosluklarda görevli misyon şeflerine, meslekten konsolosluk memurlarna, karşılıklılık ilkesi çerçevesinde, servis pasaportu hamili olan ve Dışişleri Bakanlığı'nca II. sınıf kimlik kartı verilen teknik ve idari personele) yapılacak teslimlerde ise istisna uygulamasının 1/1/20010 tarihinden geçerli olmak üzere yukarıda ayrıntılı olarak açıklanan 113 seri Nolu KDV genel tebliğine göre işlem yapılacaktır.
Buna göre söz konusu Tebliğ ile yapılan düzenleme çerçevesinde Türkiye’deki diplomatik misyonlar ve konsolosluklar ile uluslararası kuruluşların vergi muafiyetine sahip mensupları, KDV’ye tabi her türlü mal ve hizmeti KDV ödeyerek satın alacaklardır. Daha sonra mal ve hizmet alımları sırasında ödedikleri KDV’yi mensubu olduğu temsilcilik aracılığı ile talep edileceği ve iade alınacağı hüküm altına alınmıştır.
Türkiye’deki diplomatik misyonlar ve konsolosluklar ile uluslararası kuruluşların vergi muafiyetine sahip mensupları için istisnanın uygulanma zamanının değişmesi olarak değerlendirilmelidir. Şöyleki KDV'den muaf yabancı misyon mensuplarına mal ve hizmet tesliminde doğan katma değer vergisi tutarını önce ödemeleri (ödenmiyordu) ve daha sonra ödedikleri kdv tutarlarını iade almaları ile istisna uygulanması alıcılar alehine bir düzenleme söz konusudur. Satıcılar bu satış işlemi sonucu elde etmeleri gereken KDV tutarlarını hiç beklemeden tahsil edecekler ve yüklenilen vergilerin iade işlemi için gereken bürokratik işlemlerlede uğraşmayacakları için iş yükü azalacaktır. Bu bakımdan KDV mükellefleri bakımından yararlı olacağından yerinde yapılan bir düzenlemedir.
KAYNAKÇA;
-3065 sayılı Sayılı KDV Kanunu ,www,gib.gov.tr internet adresinden faydanılmıştır.
- Kemal OKTAR KDV İstisnalar ve İadeler -Maliye ve Hukuk Yayınları Nisan/2009
-60 Seri No’lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği
-103 Seri No’lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği
-113 Seri No’lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği
